生活中充滿了矛盾，注冊(cè)會(huì)計(jì)師的生活也不例外。職業(yè)會(huì)計(jì)師位居公眾信賴的要職，自然被認(rèn)為應(yīng)該遵守與其地位相符的一套道德準(zhǔn)則。會(huì)計(jì)職業(yè)對(duì)職業(yè)道德問(wèn)題正進(jìn)行深刻反省。各大學(xué)也紛紛將道德問(wèn)題列入會(huì)計(jì)課程，而會(huì)計(jì)師事務(wù)所也都備有厚厚的內(nèi)部職業(yè)道德指南供其雇員遵守。
畢馬威合伙人舒柏桃說(shuō)：“每一個(gè)投身會(huì)計(jì)職業(yè)的人都知道，職業(yè)道德是他們必須恪守的最基本元素�！�
美國(guó)證監(jiān)會(huì)最近對(duì)五大會(huì)計(jì)公司中的兩家作出譴責(zé)，震動(dòng)了全行業(yè)。香港安永的審計(jì)部主管費(fèi)家德承認(rèn)：“這不是大家樂(lè)見(jiàn)的事件。我相信這的確令事務(wù)所合伙人開(kāi)始思考，我們應(yīng)該做過(guò)去可能被忽略的事情。但從我們了解的情況來(lái)看，我們已有足夠措施處理這些情況。”
既然是注冊(cè)會(huì)計(jì)師，很自然地希望問(wèn)題能有數(shù)理分明的確定答案�？墒�，偏偏職業(yè)道德問(wèn)題永遠(yuǎn)沒(méi)有明確的答案，總是徘徊于對(duì)錯(cuò)之間的灰色地帶。舉例來(lái)說(shuō)，客戶所贈(zèng)的禮品要達(dá)到什么價(jià)值才算不當(dāng)呢？如果一家事務(wù)所非常依賴單一客戶的業(yè)務(wù)，其客觀程度又會(huì)是否受到影響？事務(wù)所員工在何種情況下才算違反保密規(guī)定或出現(xiàn)利益沖突呢？各界人士及會(huì)計(jì)師事務(wù)所對(duì)這些問(wèn)題爭(zhēng)論不休。當(dāng)然，道德并不是人活到某個(gè)年齡時(shí)才突然需要注意的問(wèn)題。道德觀念早已存在，并隨著時(shí)間的遷移，漸漸成為個(gè)人作出生活抉擇的依據(jù)。
因此，各大學(xué)都十分重視向會(huì)計(jì)系學(xué)生灌輸?shù)赖掠^念。香港理工大學(xué)會(huì)計(jì)學(xué)系講師李耀榮說(shuō)：“在香港理工大學(xué)，《會(huì)計(jì)職業(yè)道德》是三年級(jí)學(xué)生的必修課。我們通過(guò)個(gè)案研究、角色扮演及分組討論，讓學(xué)生了解在現(xiàn)實(shí)工作中可能遇到的抉擇問(wèn)題。道德價(jià)值應(yīng)從小建立，但無(wú)論何時(shí)學(xué)起總不算太遲。在這之前，不少同學(xué)對(duì)于職業(yè)道德并沒(méi)有一個(gè)清晰的概念。通過(guò)這個(gè)課程，我們有機(jī)會(huì)教導(dǎo)他們建立正確的道德觀念。每星期由學(xué)生自編自演的職業(yè)道德短劇，是課程中最受歡迎也是很有效的環(huán)節(jié)之一。每位同學(xué)都必須表演一段短劇，他們必須找一個(gè)有關(guān)職業(yè)道德的問(wèn)題或兩難的情況，然后提出解決方案�！�
香港城市大學(xué)則采取另一種教學(xué)方法，將職業(yè)道德觀念的培育融合到本身課程之中。該校會(huì)計(jì)學(xué)系主任兼首席教授徐林倩麗表示：“我們認(rèn)為，與其另設(shè)一個(gè)職業(yè)道德課堂，不如將有關(guān)內(nèi)容融合到不同的會(huì)計(jì)專門(mén)課程中效果更佳。我們?cè)诮虒W(xué)財(cái)務(wù)報(bào)告的時(shí)候，會(huì)提出一些兩難的個(gè)案。例如，公司可能希望在該年度報(bào)告若干收入。由于不同的會(huì)計(jì)方法會(huì)令收入數(shù)額產(chǎn)生變化，我們會(huì)與同學(xué)研究職業(yè)會(huì)計(jì)師應(yīng)如何處理這些情況�！�
兩個(gè)學(xué)校的老師都希望，他們的學(xué)生能夠在需要時(shí)運(yùn)用到所學(xué)的知識(shí)。徐教授說(shuō)：“他們?cè)趯W(xué)生時(shí)期未必會(huì)遇到這些情況，但在五六年后，他們只要回想現(xiàn)在所學(xué)到的，就會(huì)知道該怎樣做�！�
香港的五大會(huì)計(jì)公司對(duì)職業(yè)道德同樣重視，這從招聘過(guò)程中的首輪面試開(kāi)始，并一直貫徹至終。雖然沒(méi)人能夠發(fā)明出按照道德價(jià)值篩選人選的必然方法，但事務(wù)所總有自己的一套辦法淘汰明顯不合資格的人。
職業(yè)道德并非科學(xué)命題
安永審計(jì)與企業(yè)咨詢服務(wù)合伙人黃敬安指出：“有時(shí)候，道德價(jià)值是很難判斷的。但我覺(jué)得，在面試過(guò)程中，應(yīng)該盡量嘗試評(píng)估申請(qǐng)人的性格，并嘗試和他們談些敏感問(wèn)題�！�
即使在面試時(shí)忽略了有關(guān)的線索，但不久就可能會(huì)看出這些新同事的真正性格。普華永道主管風(fēng)險(xiǎn)管理與獨(dú)立事務(wù)合伙人巍昂志說(shuō)：“入行的人，有的具備了所需的價(jià)值觀和態(tài)度，有的卻沒(méi)有。具備了的人，就會(huì)在工作上表現(xiàn)出其價(jià)值觀和態(tài)度；相反，沒(méi)有具備的人只會(huì)半途而廢�！�
每家事務(wù)所都會(huì)向新人詳細(xì)講述公司的道德政策，這些政策基本上是公會(huì)專業(yè)準(zhǔn)則的延伸。事務(wù)所的職業(yè)道德指南有的可能長(zhǎng)達(dá)數(shù)百頁(yè)，內(nèi)容涵蓋誠(chéng)實(shí)、誠(chéng)信、保密、獨(dú)立性及利益沖突等問(wèn)題。
有關(guān)獨(dú)立性的問(wèn)題特別敏感，有的事務(wù)所要煞費(fèi)苦心地確保其雇員甚至其配偶和子女，并無(wú)任何足以影響雇員公正立場(chǎng)的財(cái)務(wù)或其它關(guān)系。舒柏桃女士指出：“在香港，畢馬威規(guī)定所有員工一律不得擁有全球任何客戶的股票或股權(quán)，包括公司的信差亦不例外。我們的規(guī)矩可能比畢馬威其它地區(qū)的分公司還要嚴(yán)格，但我們覺(jué)得規(guī)則最好是清晰簡(jiǎn)單并且統(tǒng)一執(zhí)行�！�
安永方面，禁止持股的規(guī)定主要是針對(duì)與客戶有直接工作關(guān)系的員工。黃先生說(shuō)：“我們的規(guī)定未必適用于信差、后勤或接待員，這是因?yàn)樗麄儗?duì)客戶根本一無(wú)所知�！�
至于普華永道的全球政策，則是規(guī)定負(fù)責(zé)個(gè)別工作項(xiàng)目的員工，不得擁有與有關(guān)客戶的任何財(cái)務(wù)利益或其它關(guān)系，而包括全球各地合伙人在內(nèi)的身負(fù)重責(zé)的員工，亦不得擁有普華永道任何分公司旗下任何客戶的任何權(quán)益。普華永道的巍昂志先生表示，該事務(wù)所目前正就美國(guó)證監(jiān)會(huì)放寬有關(guān)規(guī)定以及國(guó)際會(huì)計(jì)師聯(lián)會(huì)所刊發(fā)有關(guān)問(wèn)題的草擬文件，檢討其現(xiàn)行政策。
五大會(huì)計(jì)公司同時(shí)也禁止員工接受客戶所提供的產(chǎn)品或服務(wù)折扣優(yōu)惠，以及超過(guò)一定面值的禮品（通常是500港元）。巍先生補(bǔ)充說(shuō)：“合理的禮物是可以接受的，但任何貴重禮物都必須先獲得事務(wù)所管理層的批準(zhǔn)�！�
利益沖突是另一個(gè)深受關(guān)注的道德范疇，這個(gè)問(wèn)題同樣經(jīng)過(guò)了深入的檢討。由于現(xiàn)今商業(yè)聯(lián)系愈趨交錯(cuò)，世界一地的一個(gè)客戶的糾紛對(duì)象，可能正是另一地的另一個(gè)客戶。有的事務(wù)所也可能會(huì)遇到這樣情況：在勸說(shuō)客戶出售一項(xiàng)業(yè)務(wù)的同時(shí)，另一個(gè)客戶卻表示有意購(gòu)買(mǎi)。舒柏桃女士說(shuō)：“在這些情況下，我們需要與雙方進(jìn)行討論。有時(shí)候，你只能為其中一方提供服務(wù)。假如公司安排不同的工作小組負(fù)責(zé)有關(guān)項(xiàng)目，并設(shè)有適當(dāng)?shù)穆毮芊指糁贫?nbsp;，以及公司上下都清楚地了解有關(guān)情況，那么公司是可以同時(shí)為雙方提供服務(wù)的。但是，我們很可能只會(huì)應(yīng)聘于其中一方�！�
各事務(wù)所都鼓勵(lì)員工在發(fā)現(xiàn)任何有關(guān)職業(yè)道德的問(wèn)題時(shí)，應(yīng)向上級(jí)報(bào)告，而不是自行嘗試解決。費(fèi)家德先生說(shuō)：“遇事咨詢是我們事務(wù)所的信條之一。一旦發(fā)生了什么么事情，我們首先會(huì)問(wèn)自己：是否曾作出適當(dāng)?shù)淖稍�？�?br>
違反道德操守的員工將會(huì)受到不同程度的處分，最嚴(yán)重者將立時(shí)革職。除了被開(kāi)除外，犯事者還可能付出經(jīng)濟(jì)代價(jià)，更不用說(shuō)晉升機(jī)會(huì)和事業(yè)前景所受的打擊了。違反職業(yè)道德是注冊(cè)會(huì)計(jì)師的最嚴(yán)重過(guò)錯(cuò)之一。五大會(huì)計(jì)公司都認(rèn)為，有關(guān)懲罰應(yīng)按不同個(gè)案而定，因此傾向于不就此訂立一套硬性罰則。然而，各受訪者都強(qiáng)調(diào)，其事務(wù)所從無(wú)員工違反道德準(zhǔn)則，即使有也只是極少數(shù)人。舒柏桃女士指出：“違規(guī)情況十分罕見(jiàn)，這是由于我們制定了清晰明確的措施，確保各員工能遵守有關(guān)準(zhǔn)則。”
各大事務(wù)所不僅監(jiān)督本所的運(yùn)作情況，也會(huì)緊密注視客戶的職業(yè)道德。費(fèi)家德先生說(shuō)：“銀行認(rèn)為有必要了解自己的客戶，我們也一樣。在應(yīng)聘一項(xiàng)新工作前，我們會(huì)執(zhí)行全面的程序，先明確了解這位未來(lái)客戶的情況。有時(shí)候，客戶會(huì)在無(wú)意中動(dòng)搖會(huì)計(jì)師事務(wù)所的職業(yè)道德立場(chǎng)。在大部分的西方國(guó)家，注冊(cè)會(huì)計(jì)師的工作與客戶的工作是嚴(yán)格劃分的。但是在中國(guó)內(nèi)地，這種劃分就模糊多了。內(nèi)地的客戶會(huì)預(yù)期由注冊(cè)會(huì)計(jì)師來(lái)整合年終財(cái)務(wù)報(bào)表，但在西方，這是客戶的工作�！彼又f(shuō)：“從我們的角度看，這涉及到我們的獨(dú)立性。我們不能審核自己所編制的賬目。因此，我們一直在教育客戶做自己的工作，目前已在較短時(shí)間內(nèi)取得了一定的效果。如果我們覺(jué)得無(wú)法保持獨(dú)立，我們就會(huì)請(qǐng)辭�！�
再度引起關(guān)注
隨著最近爆發(fā)的一連串事件，商界和學(xué)界都注意到了職業(yè)道德問(wèn)題再度引起的社會(huì)關(guān)注。教育界人士表示，學(xué)生們紛紛對(duì)有關(guān)事件提出意見(jiàn)并檢討自己的價(jià)值觀。城市大學(xué)的徐林倩麗教授指出：“我們盡量引導(dǎo)學(xué)生對(duì)這些事件的興趣。我相信我們已經(jīng)取得了一定的效果。只要我們向?qū)W生灌輸這個(gè)觀念，讓他們明白到職業(yè)道德是會(huì)計(jì)職業(yè)的基石，那我們就更能向前邁進(jìn)�！本蜕探缍�，全球一體化在某種程度上造就了目前對(duì)職業(yè)道德問(wèn)題的高度關(guān)注。此外，日新月異的科技發(fā)展帶來(lái)了互聯(lián)網(wǎng)，也帶來(lái)了機(jī)密資料可能因電子通訊而發(fā)生泄漏等問(wèn)題，這使人們不禁要重新評(píng)估職業(yè)道德對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師生活的影響。
會(huì)計(jì)職業(yè)的職業(yè)道德一向備受認(rèn)同。然而，社會(huì)上普遍認(rèn)為，會(huì)計(jì)師事務(wù)所必須繼續(xù)致力確保其職業(yè)道德指南能夠配合不斷轉(zhuǎn)變的商業(yè)環(huán)境。舒柏桃女士總結(jié)說(shuō)：“在道德要求方面，我認(rèn)為我們永遠(yuǎn)不能自滿，這是我們每天都必須堅(jiān)持不斷的事項(xiàng)�！�
重新審視香港職業(yè)道德準(zhǔn)則
職業(yè)道德指南一向是會(huì)計(jì)職業(yè)規(guī)范的重要一環(huán)。香港目前的職業(yè)道德準(zhǔn)則主要以過(guò)去的英國(guó)道德規(guī)則為基礎(chǔ)，編撰之時(shí)大部分的會(huì)計(jì)師事務(wù)所仍然只從事審計(jì)工作。香港會(huì)計(jì)師公會(huì)一直不斷地研究這套準(zhǔn)則，最近就放寬了有關(guān)廣告宣傳的規(guī)定。然而近年來(lái)，公會(huì)職業(yè)道德委員會(huì)主席方中先生一直覺(jué)得，現(xiàn)在該是全面更新這套準(zhǔn)則的時(shí)候了。他解釋說(shuō)：“我們現(xiàn)在已經(jīng)不把我們的工作稱為審計(jì)，而是說(shuō)審計(jì)只是其中一部分而已。由于我們業(yè)務(wù)范疇已全盤(pán)擴(kuò)大，我們實(shí)在需要全面修訂公會(huì)的整套職業(yè)道德準(zhǔn)則�！�
然而，就在職業(yè)道德委員會(huì)作出全面修訂的決定后不久，國(guó)際會(huì)計(jì)師聯(lián)合會(huì)也宣布要修訂其職業(yè)會(huì)計(jì)師道德準(zhǔn)則。方先生說(shuō)：“長(zhǎng)遠(yuǎn)而言，我們希望無(wú)論在會(huì)計(jì)、審計(jì)或職業(yè)道德方面都能采用國(guó)際準(zhǔn)則。因此，公會(huì)決定改變策略，先行研究國(guó)際會(huì)計(jì)師聯(lián)合會(huì)的整套道德準(zhǔn)則是否能夠原封不動(dòng)地搬到香港應(yīng)用。我們沒(méi)有理由先制定本港的準(zhǔn)則，然后再依據(jù)國(guó)際準(zhǔn)則加以修訂吧？”
獨(dú)立性是問(wèn)題的關(guān)建
國(guó)際會(huì)計(jì)師聯(lián)合會(huì)最先修改的是最重要而又最富爭(zhēng)議性的準(zhǔn)則──有關(guān)獨(dú)立性的第八號(hào)準(zhǔn)則。國(guó)際會(huì)計(jì)師聯(lián)合會(huì)現(xiàn)行的準(zhǔn)則屬于硬性條文規(guī)定，其中列舉可能會(huì)影響注冊(cè)會(huì)計(jì)師獨(dú)立性的不同情況，并禁止注冊(cè)會(huì)計(jì)師在某些情況下接納審計(jì)聘約。然而，國(guó)際會(huì)計(jì)師聯(lián)合會(huì)于2000年6月發(fā)表的征求意見(jiàn)稿，則改為原則性規(guī)定，界定了四個(gè)影響?yīng)毩⑿缘娘L(fēng)險(xiǎn)范疇，以及降低有關(guān)風(fēng)險(xiǎn)的三類(lèi)防范措施。
國(guó)際會(huì)計(jì)師聯(lián)合會(huì)經(jīng)收集和考慮超過(guò)33個(gè)團(tuán)體的意見(jiàn)后，于2001年4月公布了經(jīng)修訂的征求意見(jiàn)稿。香港會(huì)計(jì)師公會(huì)在其提交的意見(jiàn)中，涉及了多方面的具體執(zhí)行問(wèn)題。方先生表示，公會(huì)的大部分意見(jiàn)均獲采用。修訂后的征求意見(jiàn)稿的主要變動(dòng)，包括將原本四個(gè)影響?yīng)毩⑿缘娘L(fēng)險(xiǎn)范疇重新劃分為五個(gè)。另外，擴(kuò)大了有關(guān)可能影響?yīng)毩⑿缘那闆r和人物的指南。
方中先生盛贊國(guó)際會(huì)計(jì)師聯(lián)合會(huì)提出的新架構(gòu)富有啟發(fā)性。他說(shuō)：“我們的執(zhí)行方法和準(zhǔn)則全都走向國(guó)際一體化。假如你堅(jiān)持采用硬性條文規(guī)定，可能不少人會(huì)敷衍了事，只達(dá)到最低要求便算。采用靈活的原則性規(guī)定的好處，是可以令大家進(jìn)一步思考這個(gè)存在于灰色地帶的問(wèn)題。此外，這也容許不同的司法機(jī)關(guān)根據(jù)本身的個(gè)別情況靈活應(yīng)用有關(guān)的規(guī)定。國(guó)際準(zhǔn)則必須讓地方司法機(jī)關(guān)保留一定的決定權(quán)，這樣才能?chē)?guó)際通用�！�
奠定基礎(chǔ)
方先生表示，公會(huì)的職業(yè)道德委員會(huì)計(jì)劃先全面對(duì)照國(guó)際和香港的道德準(zhǔn)則，然后再以《會(huì)員手冊(cè)》補(bǔ)充資料的形式刊發(fā)有關(guān)的解釋說(shuō)明�！斑@些解釋說(shuō)明將闡述準(zhǔn)則中各部分或各段落應(yīng)如何理解及應(yīng)用于香港本地的情況。將來(lái)，我們會(huì)廢除現(xiàn)行的所有職業(yè)道德準(zhǔn)則，代之以附帶香港專用解釋說(shuō)明的國(guó)際會(huì)計(jì)師聯(lián)合會(huì)職業(yè)道德準(zhǔn)則�！彼�指出，公會(huì)的職業(yè)道德準(zhǔn)則仍將適用于所有會(huì)員，但從事審計(jì)業(yè)務(wù)的事務(wù)所將遵守更多的特別規(guī)定，因?yàn)檫@些事務(wù)所將會(huì)出具公司管理層以外人士所信賴的專業(yè)意見(jiàn)。他強(qiáng)調(diào)：“國(guó)際會(huì)計(jì)師聯(lián)合會(huì)職業(yè)道德準(zhǔn)則第八號(hào)的修訂草案，涵蓋了不同工作所涉及不同程度的保證和風(fēng)險(xiǎn)�！�
方先生對(duì)于國(guó)際會(huì)計(jì)師聯(lián)合會(huì)的準(zhǔn)則草案基本滿意，但對(duì)于整個(gè)職業(yè)道德問(wèn)題的討論背景則有些意見(jiàn)。他指出：“這些討論存在著一個(gè)根本性的問(wèn)題，就是審計(jì)服務(wù)本身并不存在一般的客戶／供貨商關(guān)系。在審計(jì)服務(wù)中，供貨商向客戶所提供的，是客戶本身不想要但卻必須獲取的服務(wù)。真正希望看到審計(jì)報(bào)告的其它利害關(guān)系者，反而不需為此付費(fèi)。因此，法定審計(jì)服務(wù)這項(xiàng)商品承受了巨大的價(jià)格壓力。為了讓審計(jì)服務(wù)更具有吸引力，注冊(cè)會(huì)計(jì)師必須同時(shí)為客戶提供其它服務(wù)。除此以外，由于注冊(cè)會(huì)計(jì)師了解公司的狀況及業(yè)務(wù)運(yùn)作，因此公司管理層亦經(jīng)常希望注冊(cè)會(huì)計(jì)師能夠就其它事宜發(fā)表意見(jiàn)。但問(wèn)題是，這是否會(huì)導(dǎo)致利益沖突及影響會(huì)計(jì)師事務(wù)所的獨(dú)立性和客觀程度。說(shuō)到底，關(guān)鍵所在就是，是否有任何實(shí)際存在或被視為存在的因素，真正影響或被視為影響事務(wù)所的審計(jì)意見(jiàn)�！狈街邢壬鷱�(qiáng)調(diào)，原則性的規(guī)定架構(gòu)，有助于會(huì)計(jì)師事務(wù)所更準(zhǔn)確地分析任何可能影響?yīng)毩⑿缘娘L(fēng)險(xiǎn)。“希望我們亦能夠說(shuō)服證券監(jiān)管機(jī)構(gòu)，接納這套新規(guī)定的價(jià)值。”
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